Внутренний аудит как инструмент контроля за эффективностью использования материально-производственных запасов

Аудит материально-производственных запасов (далее – МПЗ) предполагает проведение проверки на предмет соответствия фактических показателей и сведений, которые содержатся в бухгалтерской отчетности.

Внутренний аудит является формой контроля деятельности организации изнутри. Данная процедура помогает руководству проверять состояние бизнеса и достоверность сведений, содержащихся в отчетности. Цель аудита МПЗ – выражение мнения о достоверности и полноте отражения в финансовой отчетности информации об МПЗ, а также реального состояния учета, хранения и эффективности использования материальных запасов.

Проведение аудита материально-производственных запасов является трудоемким в силу многочисленной номенклатуры и значительного документооборота по движению этой группы активов [1].

Однако специфика деятельного конкретного предприятия отличается друг от друга, поэтому универсальные процедуры, которые могут быть использованы при любом типе проверок, являются общими и также должны содержать дополнительные мероприятия, характеризующие деятельность конкретного предприятия.

Рассмотрим основные нормативно-правовые акты, которые рекомендуют использовать при проведении аудиторской проверки по контролю наличия и движения МПЗ.

• ФСБУ 5/2019 «Запасы» (Приказ Минфина России от 15.11.2019 №180н);
• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 №49);
• Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (утв. Минфином РФ 23.04.2004, одобрены Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ, протокол №25 от 22.04.2004).

С 2021г. на смену ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» в силу вступил новый Федеральный Стандарт Бухгалтерского учета 5/2019 «Запасы» (далее – ФСБУ 5/2019 «Запасы») [4].

В соответствии с п.3 ФСБУ 5/2019 к запасам относятся активы, если они характеризуются одним из следующих критериев.

• Предприятие потребляет или реализует активы в течение операционного цикла. Т.е. период времени, начиная от поступления на склад материалов и до получения оплаты от покупателей.
• В случае если актив используется в течение 12 месяцев.

Также в новом стандарте представлены категории активов, которые ранее в ПБУ 5/01 не были представлены. Выделили незавершенное производство, объекты недвижимости и объекты интеллектуальной собственности.

Согласно Приказа Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» для учета МПЗ предусмотрены следующие счета [3]:

• Счет 10 «Материалы», а также субсчета:

1. Сырье и материалы;

2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали;

3. Топливо;

4. Тара и тарные материалы;

5. Запасные части;

6. Прочие материалы;

7. Материалы, переданные в переработку на сторону;

8. Строительные материалы;

9. Инвентарь и хозяйственные принадлежности;

10. Специальная оснастка и специальная одежда на складе;

11. Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации.

• Счет 11 «Животные на выращивании и откорме»
• Счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
• Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»
• Счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»
• Счет 40 «Выпуск продукции, работ, услуг»
• Счет 41 «Товары»
• Счет 42 «Торговая наценка»
• Счет 43 «Готовая продукция».

Забалансовый учет материальных ценностей ведется на счетах:

• счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение»;
• счет 003 «Материалы, принятые в переработку»;
• счет 004 «Товары, принятые на комиссию».

В бухгалтерской отчетности информация о наличии материально-производственных запасов в организации отражается в бухгалтерском балансе по строкам 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» и 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи». Прочая существенная информация об МПЗ, предусмотренная Положениями по бухгалтерскому учету, раскрывается в пояснительной записке.

При проведении аудита, ответственных работников за учет и сохранность МПЗ, волнуют следующие вопросы:

• сохранность активов, исключение возможности хищений;
• точность учетных данных и правильность организации бухгалтерского учета;
• достоверность данных отчетности.

В методических рекомендациях в п.2 приведены основные критерии, по которым проводится сбор аудиторских доказательств [2].

1. Существование. Следует проверить фактическое наличие МПЗ, которые отражены в отчетности.
2. Права и обязательства. Необходимо убедиться в том, что проверяемые запасы действительно принадлежат организации и это подтверждено соответствующими документами.
3. Возникновение. Необходимо выяснить, что все операции по поступлению и выбытию, отраженные в отчетности, действительно были осуществлены в течение отчетного периода.
4. Полнота. Следует убедиться в том, что отсутствуют МПЗ, которые принадлежат предприятию, но при этом нет документального их подтверждения.
5. Стоимостная оценка. Выяснить, как происходит оценка МПЗ при поступлении и списании, и выявить соответствует ли это принятой учетной политики на предприятии.
6. Измерение. Проверить, что запасы были приняты, по правильной оценке, и в соответствующем периоде.
7. Представление и раскрытие. Осуществить контроль за правильной классификацией МПЗ в отчетности, за правильным отражением всех операций в соответствии с действующим законодательством, а также что вся необходимая и важная информация об МПЗ раскрыты в отчетности.

Сбор аудиторских доказательств оставляется путем проведения аудиторских процедур, которые осуществляются в 3 этапа.

1. Процедуры подготовки и планирования аудита.
2. Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу.
3. Заключительные процедуры.

Порядок проведения процедур и их содержание определяется в зависимости от особенностей ведения финансово-хозяйственной деятельности проверяемого предприятия, а также осуществления определенных видов деятельности. Предприятие вправе самостоятельно разрабатывать и дополнять основные процедуры проведения аудита.

При проведении аудита материально-производственных запасов проверке должны подвергаться все виды запасов, используемых на предприятии.

Перед проведением проверки рекомендуется провести инвентаризацию для более тщательного планирования проверки. Это позволит выявить характер потенциальных ошибок.

Аудит производственных запасов считается одним из самых сложных, т.к. номенклатура может исчисляться тысячами единиц. При проверке задачей аудитора является оценить правильность оприходования, определения стоимости запасов, согласно принятой учетной политике, соблюдения необходимых условий хранения, отражение результатов ранее проведенных инвентаризаций [1].

Проверяющий по окончании проверки должен обобщить и систематизировать все выявленные нарушения, с целью дальнейшего проведения анализа и установлении причины возникновения ошибок.

Материально-производственные запасы играют важную роль в формировании себестоимости продукции. Следовательно, проведение аудиторской проверки в части проверки материально-производственных запасов, далее заключение аудитора, позволит выявить ошибки, которые влияют на эффективность использования МПЗ на предприятии и дать рекомендации по усовершенствованию учета, хранения и отпуска производственных запасов. Также немало важным моментом при проведении проверки МПЗ является установление, как выявленные нарушения влияют на формирование достоверной бухгалтерской отчетности.

1. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности. [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_59561/
2. Штефан М. А. Аудит. В 2 ч. Часть 2: учебник и практикум для бакалавриата и магистратуры / под ред. М. А. Штефан. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Издательство Юрайт, 2018. – 404 с.
3. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению". [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_29165/
4. Приказ Минфина России от 15.11.2019 N 180н "Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 "Запасы" (вместе с "ФСБУ 5/2019..."). [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_348523/