В конце 2019 года Министерство Финансов РФ приказом от 15 ноября 2019 года №180н утвердило новый федеральный стандарт ФСБУ 5/2019 «Запасы», который пришел на замену ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». В связи с вступлением в силу нового стандарта, ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» утратил силу.
В основу нового ФСБУ лег МСФО (IAS) 2 «Запасы». Соответственно различий между принципами формирования информации о материально-производственных запасах по МСФО и РСБУ должно стать значительно меньше.
Новацией стало закрепление в тексте ФСБУ в п.3 определения понятия «запасы», равно как и критериев признания запасов в п.5. В таблице 1 представлена характеристика указанных критериев [1, 2, 4].
Таблица 1
Характеристика понятия запасов
|
Наименование стандарта | ||
|
ПБУ 5/01 |
ФСБУ 5/2019 |
МСФО (IAS) 2 |
|
Понятие «запасы» не рассматривалось |
п.3. Для целей бухгалтерского учета запасами считаются активы, потребляемые или продаваемые в рамках обычного операционного цикла организации, либо используемые в течение периода не более 12 месяцев. |
п.6. Запасы – активы: - предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;
|
|
п.5. Запасы признаются в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий: а) затраты, понесенные в связи с приобретением или созданием запасов, обеспечат получение в будущем экономических выгод организацией; б) определена сумма затрат, понесенных в связи с приобретением или созданием запасов, или приравненная к ней величина. |
- находящиеся в процессе производства для такой продажи; - находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или оказания услуг | |
Состав запасов изменятся в порядке изменения стандартов. Рассмотрим в таблице 2 состав запасов в зависимости от стандарта, который применяется для составления бухгалтерской отчетности предприятия [1, 2, 4].
Таблица 2
Классификация запасов в зависимости от применяемого стандарта
|
Запасы | ||
|
ПБУ 5/01 |
ФСБУ 5/2019 |
МСФО (IAS) 2 |
|
п.2. Запасами признаются активы: - используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг); - предназначенные для продажи; - используемые для управленческих нужд организации; - готовая продукция является частью МПЗ, предназначенных для продажи; - товары являются частью МПЗ, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи. |
п.3. Запасами считаются активы: - потребляемые или продаваемые в рамках обычного операционного цикла организации, либо используемые в течение периода не более 12 месяцев; - сырье, материалы, предназначенные для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг; - инструменты, инвентарь, специальная одежда и другие объекты, используемые при производстве продукции, продаже товаров, выполнении работ, оказании услуг; - готовая продукция, предназначенная для продажи в ходе обычной деятельности организации; - затраты, понесенные на производство продукции, не прошедшей всех стадий (далее незавершенное производство). - объекты недвижимого имущества, приобретенные или созданные для продажи в ходе обычной деятельности организации. |
п.6. Запасы – активы: - предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности; - находящиеся в процессе производства для такой продажи; - находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или оказания услуг. |
Далее в таблице 3, рассмотрен вопрос об определении стоимостной оценки материально-производственных запасов. В таблице представлено как производилась оценка, согласно применяемому стандарту, а также выявлено, что нужно включать в стоимость оценки МПЗ, а что нет [1, 2, 4].
Таблица 3
Определение стоимостной оценки материально-производственных запасов в зависимости от применяемого стандарта
|
Определение стоимостной оценки материально-производственных запасов | ||
|
ПБУ 5/01 |
ФСБУ 5/2019 |
МСФО (IAS) 2 |
|
п.5. Материально-производственные запасы учитывают по фактической себестоимости. |
Оценка при признании: п.9. Запасы признаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости.
Оценка после признания: п.28. Запасы организации оцениваются на отчетную дату по наименьшей из следующих величин: - фактическая себестоимость запасов; - чистая стоимость продажи запасов. Фактическая стоимость приобретаемых запасов определяется с учетом всех скидок. При этом не важно, как эта скидка называется: скидка, вычет, премия, льгота и т.п. Главное, что эти товары с учетом такой скидки обошлись организации дешевле. Таким образом, скидки учитываются в составе фактической себестоимости запасов, а не в составе прочих доходов. Изменения! - решено не включать в стоимость запасов расходы на хранение, управленческие расходы. - решено включать в стоимость запаса оценочное обязательство по демонтажу и утилизации. Новые правила необходимо применять только к новым запасам, согласно п.47 ФСБУ 5/2019. |
п.9. Запасы должны учитываться по наименьшей из двух величин: - по себестоимости: затраты на приобретение, переработку, прочие затраты; - по чистой цене продажи: продажная цена в ходе деятельности за вычетом затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи. |
Чистая стоимость продажи согласно п.28 ФСБУ 5/2019, нужна, чтобы в конце отчетного периода проверить запасы на обесценение. Если фактическая стоимость запасов будет выше чистой стоимости продажи, на разницу нужно сформировать резерв под обесценение (п.30 ФСБУ 5/2019).
Чистая стоимость по п.29 ФСБУ 5/2019, предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы, за вычетом предполагаемых затрат для их производства, подготовки и осуществления продажи [3].
Предприятия, которые имеют право использовать упрощенные методы ведения учета, могут производить оценку запасов на отчетную дату согласно себестоимости.
При отпуске запасов в производство, отгрузке готовой продукции, товаров покупателю, при списании себестоимость запасов будет рассчитываться, как и сейчас, одним из следующих способов:
- по себестоимости каждой единицы;
- средней себестоимости;
- себестоимости единиц, первых по времени поступления (способ ФИФО).
Себестоимость запасов, которые не могут заменять друг друга, а также запасов, учитываемых в специальном порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), будет рассчитываться по каждой единице учета запасов.
Таблица 4
Списание запасов в зависимости от применяемого стандарта
|
Списание запасов | ||
|
ПБУ 5/01 |
ФСБУ 5/2019 |
МСФО (IAS) 2 |
|
Не рассматривался вопрос о том, в каких случаях необходимо списывать затраты. |
п.41. Запасы списываются: - одновременно с признанием выручки от продажи; - при выбытии в ситуациях, отличных от продажи; - если организация не ожидает поступления экономических выгод от их дальнейшего использования или продажи. |
п.34. - сумма любого списания стоимости запасов происходит до чистой возможной цены продажи и все потери запасов должны быть признаны в качестве расходов в том периоде, в котором имели место списание или потери. |
В отношении раскрытия информации о материально-производственных запасах в бухгалтерской отчетности, в новом стандарте ФСБУ 5/2019 изменения не коснулись. Что касается IAS 2, то можно сказать, что отличий в раскрытии информации нет, однако присутствует один пункт, который должен раскрываться в бухгалтерской отчетности, а именно, принципы учетной политики, принятые для оценки запасов, включая используемую формулу расчета себестоимости.
Таким образом, на основе проведенного анализа двух российских стандартов и международного, выявлены следующие моменты.
- ФСБУ 5/2019 уточнил вопросы, ранее покрывавшиеся МСФО (IAS) 2 и не отраженные в ПБУ 5/01, а именно:
– определение запасов для целей их признания в бухгалтерском учете;
– вопросы оценки незавершенного производства и объектов недвижимого имущества для продажи;
– вопросы оценки запасов, приобретенных на условиях рассрочки или в результате демонтажа;
- вопросы оценки наценок в розничной торговле товарами.
- В новом стандарте в состав запасов добавлены объекты незавершенного производства и недвижимость для продажи. Производить оценку запасов следует два раза: при признании и после него.
- Изменения коснулись и списка расходов, которые необходимо включать в стоимость запасов, что повлечет за собой изменение системы калькулирования производственной себестоимости.
- Для того, чтобы перейти на новый ФСБУ организации необходимо отобразить результаты изменения учетной политики ретроспективно или перспективно. Установленный порядок обязательно раскрывается в первой бухгалтерской отчетности, составленной с использованием нового стандарта.
Новый стандарт существенно сблизил стандарты российского и международного учета, в частности ввел понятия «справедливой стоимости» и «чистой стоимости продажи», раскрыл правила оценки запасов при их признании и последующем учете, а также раскрыл многие спорные моменты учета себестоимости запасов, сблизил правила раскрытия запасов в отчетности и организации.
