Определение прибыльности хозяйствующего субъекта с помощью оптимизации финансовой отчётности

В зарубежной практике применяется «Отчёт о совокупном валовом доходе», который отражает величину прибылей, убытков и изменений прочего совокупного дохода за отчетный период. Составление и представление отчета о совокупном доходе регулируется МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Отчет о совокупном доходе состоит из двух разделов, отчета о прибылях и убытках и отчета о прочем совокупном доходе, то есть о статьях, влияющих на нераспределенную прибыль, но не отраженных в отчете о прибылях и убытках, например – объявленные дивиденды, изменение резерва переоценки и т.п. Первая часть предоставляет, ту же информацию, что и Форма №2 «Отчёт о финансовых результатах», в отечественной практике второй раздел отчётности не применяется. Хотя практика показывает, что данный отчёт предоставляет для учредителей и инвесторов ценную информацию.

В состав отчета о совокупном доходе входит:

• результат от переоценки пенсионной программы, признанный в составе прочего совокупного дохода;
• результат от переоценки пенсионной программы, признанный в составе прочего совокупного дохода, до вычета налога;
• отложенные налоги, относящиеся результату от переоценки пенсионной программы, признанному в составе прочего совокупного дохода;
• результат от переоценки пенсионной программы, признанный в составе прочего совокупного дохода, за вычетом налога;
• курсовые разницы от пересчета операций в иностранной валюте;
• нереализованные прибыли / убытки от пересчета в другую валюту.

Прежде всего компаниям, которые формируют свою отчетность согласно требованиям МСФО, следует знать, что отдельного стандарта, регламентирующего порядок учета прочего совокупного дохода и его отражения в отчетности, на текущий момент не существует.

Конкретные требования, касающиеся учета и отражения в отчетности элементов прочего совокупного дохода, прописаны в отдельных стандартах.

В общем виде обязательное для компании правило-требование МСФО звучит следующим образом: некоторые доходы и расходы компании не могут быть учтены в составе прибыли организации от текущей деятельности, а должны формировать собой прочий совокупный доход [1].

Поэтому хозяйствующему субъекту при составлении отчетности по МСФО прежде всего следует понимать, какие именно из имеющихся у нее доходов и расходов не подлежат отнесению на финансовый результат предприятия, а должны учитываться в составе прочего совокупного дохода. К таким доходам и расходам, в частности, составители стандартов отнесли следующие:

Доходы акционерного общества или ее расходы, полученные в результате проведения переоценки основных средств. Порядок и регламент такой переоценки, а также требования к размеру суммы дохода, которая должна быть включена в состав прочего совокупного дохода, содержатся в МСФО 16 [2].

Доходы или расходы акционерного общества, которые она получила по итогам переоценки нематериальных активов, (МСФО 38) [3].

Доходы и расходы акционерного общества, полученные в результате переоценки финансовых активов (МСФО 39) [4].

Результаты пенсионных планов акционерного общества с установленными выплатами (МСФО 19) [5].

Курсовые разницы, которые классифицируются акционерным обществом как трансляционные (регламент определен в МСФО 21) [6].

Доходы и затраты акционерного общества, которые связаны с хеджированием денежных потоков.

Следующий момент, который должен обязательно находиться в поле зрения бухгалтерского подразделения фирмы для корректного представления в отчете сведений о совокупном доходе, связан с аспектами текущего учета перечисленных выше элементов такого дохода.

Первая сложность, с которой на практике сталкиваются организации в данном контексте, – отсутствие необходимых счетов бухучета, на которых возможно осуществлять аналитический учет по каждому из перечисленных элементов. Ведь компаниям, применяющим стандарты международной отчетности, следует руководствоваться специальным планом счетов по МСФО.

Вместе с тем стандарты МСФО не устанавливают, какие именно дополнительные счета фирме необходимо создать в учетных целях. Следовательно, компании могут самостоятельно организовывать учет элементов совокупного дохода на счетах, определенных внутренними бухгалтерскими документами.

В частности, хозяйствующий субъект может предусмотреть специфические счета для учета составляющих совокупного дохода, которые отражаются в отчетности как собственный капитал фирмы, а именно:

• резерв по переоценке основных средств и НМА до налогообложения;
• налог на прибыль в отношении резерва по переоценке основных средств и НМА;
• резерв по переоценке финансовых активов (обязательство) до налогообложения;
• налог на прибыль в отношении резерва по переоценке финансовых активов (обязательство).

Кроме того, в ряде случаев на практике компании в учете предусматривают отдельный блок счетов, где они учитывают те элементы прочего совокупного дохода, которые МСФО требует включать в состав значения неконтролируемой доли, отражаемой по соответствующей строке в отчете о прибылях и убытках (о финансовом результате).

Для того чтобы вести учет элементов совокупного дохода, относящегося к неконтролирующей доле в фирме, организации целесообразно учитывать каждый из указанных элементов в отдельности.

Ведь при утрате держателем акций контроля над соответствующей долей в организации МСФО 10 требует, чтобы держатель переклассифицировал имевшийся актив и отнес его на прибыль или убыток. Причем не только в отношении своей доли, но и в отношении неконтролируемой. Следовательно, если для учета неконтролируемой доли по всем элементам совокупного дохода будет предусмотрен только один счет, выделить сумму, которую нужно отнести на прибыль/убыток, будет гораздо сложнее.

Итак, если компания в должной степени следует всем указанным выше правилам учета прочего совокупного дохода, отражение его в отчетности не должно стать для нее сложной задачей.

Вместе с тем бухгалтерскому подразделению, формирующему отчет о совокупном доходе, следует иметь в виду несколько моментов.

По общему правилу, на прочий совокупный доход относятся те доходы и затраты фирмы, которые МСФО не позволяет учитывать в финансовом результате от основной деятельности предприятия. Однако и такие элементы прочего совокупного дохода могут иметь разную природу:

При определенных обстоятельствах они могут быть реклассифицированы, т.е. могут стать подлежащими отнесению на финансовый результат компании (через прибыль и убыток). К данной группе относятся трансляционные курсовые разницы, результаты переоценки финансовых активов, которые фирма удерживает для продажи, а также доходы и затраты компании, которые связаны с хеджированием денежных потоков.

Не могут быть переклассифицированы и, соответственно, не смогут ни при каких обстоятельствах влиять на величину прибыли/убытка, отражаемую в отчете о совокупном доходе. Яркий пример – финансовые активы, которые оцениваются по справедливой стоимости с отнесением изменений на прочий совокупный доход в силу требований МСФО 9.

Правила МСФО требуют, чтобы компания в отчете о совокупном доходе не только верно разнесла возникающие в фирме доходы и расходы по указанным группам, но также и раскрыла информацию об имевших место реклассификациях элементов прочего совокупного дохода [7].

Нужно отметить, что данная форма не совсем соответствует отечественным требованиям, в соответствии с этим мы разработали более упрощённую форму данной отчётности. Это предоставит возможность предоставить более открытую отчётность для учредителей и акционеров.

Таблица

Внутренний отчёт о совокупном валовом доходе, млн. сум.

В составлении данной таблицы были учтены все факторы, касающиеся отечественной экономики. И состав прочего валового дохода был раскрыт, учитывая характеристики нашей экономики. В особенности в данной таблице не были учтены операции по хеджированию денежных потоков, так как это не практикуется в объекте исследования, а также не было учтено переоценка пенсионных планов организации с установленными выплатами.