Аудиторская деятельность – это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой отчетности организации и индивидуальных предпринимателей.
В соответствии с п. 3 ст. 1 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности (во всех существенных аспектах) аудируемых лиц, которое отражается в официальном документе, предназначенном для пользователей финансовой отчетности, именуемом аудиторским заключением. Аудит бывает двух видов: внешний аудит, который проводит аудиторская организация или индивидуальный аудитор, и внутренний аудит, который проводит специальное подразделение организации – служба внутреннего аудита. Основная задача аудита состоит в том, чтобы повысить степень уверенности пользователей в достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности [1].
Аналитическая процедура представляет собой оценку финансовой информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности компании с использованием анализа вероятных взаимосвязей между финансовыми и нефинансовыми данными. Кроме того, аналитические процедуры помимо прочего предусматривают анализ выявленных отклонений, соотношений, противоречащих имеющейся информации или существенно расходящихся с ожидаемыми показателями.
Применение аналитических процедур в аудите регулируется Международным стандартом аудита № 520 «Аналитические процедуры», введенным в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.01.2019 г. № 2н [2].
Суть настоящего стандарта заключается в установлении обязанности аудитора непосредственно в отношении аналитических процедур проверки по существу. Кроме того, данный стандарт призван регламентировать обязанность аудитора в проведении таких аналитических процедур на заключительном этапе аудита, что будет способствовать формированию у него общего вывода в отношении бухгалтерской финансовой отчетности аудируемого лица.
Программа проверки расчетов с персоналом по оплате труда, как и любого другого участка проверки, должна отвечать критерию оптимальности, то есть, с одной стороны, обеспечивать получение убедительных аудиторских доказательств, а с другой стороны, снижать трудозатраты на проведение детальных процедур. Стандартных методик построения оптимальных программ проверки не предусмотрено, оптимизация производится на основании вариативных действий аудитора исходя из его опыта, профессионального суждения, результатов оценки рисков существенного искажения, и аналитических процедур, а также корректировок, обусловленных уточнением показателей риска, на протяжении процесса проверки. Важную задачу на этапе планирования выполняют аналитические процедуры, под которыми понимается оценка финансовой и нефинансовой информации, основанная на исследовании существенных показателей, их соотношений, выявлении и рассмотрении тенденций (особенно необычных), вызванных наличием явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями. Значимость аналитических процедур в аудите проявляется в использовании не только внутренней информации аудируемого лица, но и возможности ее сопоставления с внешними данными, оценке эффективности решений, принимаемых руководством.
Затраты на оплату труда являются одной из важнейших категорий начислений при определении производственных затрат, а также управленческих и коммерческих расходов, они оказывают влияние на определение величины расходов организации в целом, и соответственно влияют на ее финансовый результат.
Подход российских ученых к проведению аналитических процедур строится на анализе фонда оплаты труда, видов начислений, среднесписочной численности сотрудников, их сравнении между собой и установлении различных корреляционных зависимостей для того чтобы в конечном счете установить размер выборки для проведения детальных тестирований.
Данная теория отлично подходит для тестирования затрат на оплату труда, поскольку действительно поддается простому анализу и позволяет выявить проблемные области. Однако, необходимо более детально описать подход к самому тестированию затрат, что является средством для достижения главной цели аудиторской проверки – формированию аудиторского заключения, что финансовая отчетность компании не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.
Затраты на оплату труда являются довольно критической областью, подверженной риску мошенничества, поэтому аудитору очень важно обратить внимание на систему внутреннего контроля компании. В настоящее время система начисления заработной платы автоматизирована, поскольку существуют специальные учетные программы, ведущие расчеты начислений и удержаний. Однако, важно понимать, существует ли в организации контроль по внесению данных в табель учета рабочего времени для каждого сотрудника, существует ли риск сбоя системы при отражении начислений и так далее.
Важной областью при проверке начислений является проверка корректности внесения в систему данных об окладе сотрудника, его персональной надбавке (в случае наличия), и прочим установленным начислениям. В данной ситуации, аудитор может сделать выборку сотрудников, основываясь на уровне существенности и индивидуального искажения и запросить трудовые договоры с ними. На основании данных трудового договора аудитор также может выполнить пересчет начислений за отчетный период. Кроме того, используя эти данные, а также изучив положение о премировании сотрудников организации, можно произвести пересчет сумм начисленной ежемесячной премии. Для корректности пересчета необходимо обладать информацией о длительности использованного отпуска сотрудников, а также больничных днях. На основании этих данных представляется возможным выполнить пересчет и прочих начислений – отпускных, командировочных и прочих. Вышеописанный подход подходит для компаний с небольшим штатом сотрудников.
Таким образом, необходимо выработать подход для случаев, когда среднесписочная численность превышает несколько сотен работников.
В данном случае отлично подойдет подход с анализом сумм начислений, сравнении его с фондом оплаты труда, а также анализом изменений в зависимости от изменения среднесписочной численности, а также индексации заработной платы, если таковая проводилась в организации. На основании этих данных аудитор сможет сделать прогноз сумм начислений и определить может ли это являться областью существенного искажения, чтобы проводить дальнейшие детальные процедуры проверки. Однако, нужно понимать, что данный способ прогнозирования сумм начисленной заработной платы является очень грубым и может не подойти для компаний, в которых сильно стратифицированы уровни сотрудников и соответственно сами оклады.
Таким образом, аналитические процедуры для проверки затрат на оплату труда являются важнейшей областью в аудите компании. При разработке подхода необходимо уделить данной области повышенное внимание. Поскольку искажения в расчетах с персоналом могут привести к существенным искажениям в затратах на себестоимость, и прочих расходах, а также могут повлиять на финансовый результат деятельности компании.
